Publicado: 01-02-2022
El pasado di?a 27 de enero de 2022, tras varios an?os desde que la Comisio?n Europea iniciara en 2015 su procedimiento contra Espan?a por una posible vulneracio?n del Derecho Comunitario, finalmente el Tribunal de Justicia de la Unio?n Europea ha dictado su tan esperada sentencia sobre el Modelo 720: el Modelo 720 como tal es legal, pero las consecuencias por su incumplimiento, o su cumplimiento tardi?o o imperfecto, son excesivas y vulneran el Derecho Comunitario.
En concreto, el Tribunal ha dicho que, si bien es correcto que un Estado obligue a sus contribuyentes a informar de sus activos en el extranjero, la imprescriptibilidad de las posibles regularizaciones, que pueden ser realizadas por la AEAT sin tener en cuenta los plazos de prescripcio?n, son excesivas y contrarias al principio de seguridad juri?dica.
Asimismo, tambie?n ha sen?alado que la principal consecuencia del incumplimiento relativo al Modelo 720, segu?n el cual cualquier activo extranjero no declarado que la AEAT descubra se imputa, por su valor, como ingreso no declarado en el IRPF del contribuyente es excesivo y que las sanciones derivadas de dicho incumplimiento, que consistiri?an en una sancio?n variable del 150% de la cuota regularizada y una sancio?n fija (y acumulable con la anterior) de 5.000 euros por cada dato omitido o incorrecto, son absolutamente excesivas y discriminatorias si se comparan con las sanciones establecidas para el mismo tipo de incumplimiento referido a activos situados en Espan?a.
En este contexto cabe preguntarse ahora si la AEAT tendra? que devolver lo que haya cobrado del contribuyente en procedimientos de regularizacio?n relativos a la obligacio?n de declarar bienes y derechos en el extranjero, para lo que deberemos diferenciar entre las siguientes situaciones:
Regularizacio?n voluntaria por parte del contribuyente.
Si el contribuyente fue quien, por voluntad propia y sabiendo que no habi?a cumplido con las obligaciones del Modelo 720, declaro? algu?n bien en el extranjero como ganancia patrimonial no justificada, podra? reclamar una devolucio?n de las cantidades ingresadas recurriendo a un procedimiento de devolucio?n de ingresos indebidos siempre y cuando no hayan pasado cuatro an?os desde que regularizo? su situacio?n. Eso si, debera? estar en disposicio?n de demostrar que los bienes que declaro? como ganancia patrimonial no justificada fueron adquiridos en algu?n ejercicio prescrito al momento de regularizar su situacio?n.
Regularizacio?n practicada por la AEAT actualmente recurrida.
Este supuesto es el ma?s sencillo. Si el contribuyente ha sido regularizado en relacio?n con el Modelo 720 y recurrio? esta decisio?n, el organismo o Tribunal que este? conociendo de su caso debera? aplicar automa?ticamente el fallo del Tribunal de Justicia de la Unio?n Europea y resolver a su favor, acordando la devolucio?n de las cantidades indebidamente cobradas, ma?s los correspondientes intereses de demora.
Regularizacio?n practicada por la AEAT actualmente no recurrida pero aun en plazo de recurso.
En este caso, el contribuyente afectado debera? recurrir inmediatamente el acuerdo mediante el cual se haya regularizado su situacio?n y se le hayan aplicado las correspondientes sanciones. El organismo o Tribunal que conozca de su caso debera? alinearse con lo dictado por el Tribunal de Justicia de la Unio?n Europea y anular la regularizacio?n practicada, acordando la devolucio?n de las cantidades indebidamente cobradas, si las hubiere.
Regularizacio?n practicada por la AEAT, recurrida en su momento pero ya resuelta mediante sentencia firme.
Este caso complica algo ma?s las cosas, ya que la vi?a que le queda al contribuyente para recuperar lo que pago pasa por acudir a un procedimiento de reclamacio?n de Responsabilidad Patrimonial a la Administracio?n, que no es un procedimiento de naturaleza tributaria y que tiene un plazo de un an?o para acudir a el. Para ello el contribuyente debera? cumplir varios requisitos, siendo los principales:
- Debera? tener una sentencia firme en la que se confirme la regularizacio?n practicada por la Administracio?n.
- En el curso de el procedimiento debera? haber alegado que el Modelo 720 vulnera el principio de libre circulacio?n de capitales, en te?rminos similares a los que ha expresado ahora el Tribunal de Justicia de la Unio?n Europea.
Regularizacio?n practicada por la AEAT no recurrida en plazo.
Esta situacio?n es, sin duda, la ma?s incierta y complicada. Si la regularizacio?n y correspondientes sanciones no fueron recurridas en plazo, han adquirido firmeza y ya no son susceptibles de recurso por el procedimiento ordinario.
En este caso, para poder tener eventualmente derecho a reclamar la Responsabilidad Patrimonial a la Administracio?n debera? impugnar la regularizacio?n que le practicaron ampara?ndose en alguno de los procedimientos especiales de revisio?n que ofrece la Ley General Tributaria: la Declaracio?n de Nulidad, el Recurso Extraordinario de Revisio?n y la Revocacio?n de oficio.
La dificultad estriba en que tanto la Declaracio?n de Nulidad como el Recurso Extraordinario de Revisio?n son procedimientos absolutamente excepcionales, a los que solo se puede acudir en una serie de supuestos tasados donde no tiene acomodo, al menos de forma explicita, un pronunciamiento como el que acaba de emitir la Unio?n Europea. La Revocacio?n de Oficio, por su parte, es completamente discrecional por parte de la Administracio?n Tributaria, que solo tiene obligacio?n de hacer acuse de recibo de la solicitud del contribuyente.
No obstante, acudir a una de estas vi?as extraordinarias de impugnacio?n podri?a dar pie, en caso de que no se obtenga un pronunciamiento favorable, a obtener una resolucio?n firme que de derecho a acudir al procedimiento de reclamar la Responsabilidad Patrimonial a la Administracio?n.
En definitiva, este nuevo pronunciamiento del Tribunal de Justicia de la Unio?n Europea anula, al fin, unas sanciones que muchos consideraban injustas y desproporcionadas y puede dar pie a obtener la devolucio?n de elevadas cantidades siempre que el contribuyente acuda al procedimiento correcto cuando aun este? en plazo para ello.
Santiago Manjaro?n Mun?oz Lucia Goy Mastromiechele
Asociado del a?rea de Derecho Tributario Socia Directora
santiagomanjaron@gentile.law
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